初級會計經濟實務精選(五篇)

序言：作為思想的載體和知識的探索者，寫作是一種獨特的藝術，我們為您準備了不同風格的5篇初級會計經濟實務，期待它們能激發您的靈感。

篇1

【關鍵詞】視同銷售；增值稅；所得稅

所謂視同銷售，就是作為業務本身不是銷售行為，但納稅時按照稅法的規定要視同正常銷售一樣計算納稅，視同銷售是稅法上的概念，新會計準則并沒有明確提出視同銷售概念。

一、會計及稅法的相關規定

《增值稅暫行條例實施細則》將以下八種行為歸入視同銷售行為：（1）將貨物交付他人代銷；（2）銷售代銷貨物；（3）非同一縣（市），將貨物從一個機構移送他機構用于銷售；（4）將自產或委托加工的貨物用于非應稅項目；（5）將自產、委托加工或購買貨物作為投資，提供給其他單位或個體經營者；（6）將自產、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者；（7）將自產或委托加工的貨物用于集體福利或個人消費；（8）將自產、委托加工或購買的貨物無償贈送他人。這八種行為在實務中需要繳納增值稅。

《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第二十五條規定，企業發生非貨幣性資產交換，以及將貨物、財產、勞務用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應當視同銷售貨物、轉讓財產或者提供勞務，但國務院財政、稅務主管部門另有規定的除外。這些行為需要繳納所得稅。

而在會計核算中沒有明確規定。僅在《企業會計準則第14號——收入》中確認收入應同時滿足的五個條件：1、企業已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方；2、企業既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，也沒有對己售出的商品實施有效控制；3、收入的金額能夠可靠計量；4、相關經濟利益很可能流入企業；5、相關的已發生或將發生的成本能夠可靠地計量。

針對會計和稅法對的不同規定，現以增值稅的八種經濟業務為出發點，談談對這些業務會計及稅務處理方法。

二、在會計核算中作為收入處理的“視同銷售”行為

（一）將貨物交付他人代銷或銷售代銷貨物

代銷行為包括委托代銷和受托代銷兩種情形。這兩種情形，在會計實務中屬于特殊的銷售商品業務，滿足收入確認的原則。代銷行為又分為視同買斷和收取手續費兩種方式，其涉稅會計處理方法有所不同。

1.視同買斷

視同買斷方式是指由委托方和受托方簽訂協議，委托方按協議價格收取所代銷商品的貨款，實際售價可由受托方自定，實際售價與協議價之間的差額歸受托方所有的銷售方式。這種銷售方式下應區分以下兩種情況：

如果委托方和受托方之間的協議明確表明，受托方在取得代銷商品后，無論能否賣出、是否獲利，均與委托方無關，那么雙方之間的代銷商品交易與實際的購銷活動沒有實質的區別，在符合銷售商品收入條件時，雙方應分別確認相關收入并計算繳納增值稅。

如果委托方和受托方之間的協議明確表明，將來受托方沒有將商品售出時可以將商品退回給委托方，或受托方因代銷商品出現虧損時可以要求委托方補償，那么委托方在交付商品時不確認銷售收入，受托方也不做購進商品處理。在收到受托方的代銷清單時再予以確認收入。

2.收取手續費

收取手續費方式是指受托方根據所代銷的商品數量向委托方收取手續費的銷售方式。對于受托方來說，收取的手續費實際上是一種勞務收入，所以受托方在商品實際銷售時不確認銷售收入，而是在商品銷售后，按合同或協議約定的方法計算確定的手續費并確認收入。委托方則在收到受托方開出的代銷清單時確認銷售收入。

企業所得稅處理也是要確認收入，同時要結轉產品成本，對企業應納稅所得額無影響。

（二）設有兩個以上機構并實行統一核算的納稅人，在非同一縣（市），將貨物從一個機構移送他機構用于銷售

這種銷售行為明顯是異地銷售，其與將貨物交付他人代銷和銷售代銷貨物的核算有相同之處。兩者的區別在于前者是實行統一核算的異地不同機構的委托、受托關系；后者是兩個獨立核算的公司之間的委托、受托關系。其核算上的共同點在于委托方以收到銷售清單時確認收入，受托方以實現銷售確認收入。

貨物無論何種原因，考慮到稅收監管的困難，無論貨物是否產生增值額，均視同銷售計算繳納增值稅。

所得稅處理：新稅法建立了法人所得稅制，對于貨物在同一法人實體內部的轉移，如用于在建工程、管理部門、分公司等不再作為視同銷售行為，不需要計算繳納企業所得稅。企業納稅所得應調減。

（三）將自產、委托加工或購買貨物作為對其他單位或個人的投資

這種經濟業務實際上就是屬于非貨幣性資產交易。依據會計準則，如果交換具有商業實質且公允價值能可靠計量，在會計上確認收入并結轉成本；如果交換不具有商業實質且公允價值不能可靠計量，在會計上不確認損益。

在增值稅上，以貨物對外投資以其公允價值計算銷項稅額，而不論該貨物是自產的（或委托加工收回的）還是外購的。

所得稅法規定企業以非貨幣性資產對外投資時，將其分解為按公允價值銷售有關非貨幣性資產和投資兩項業務進行處理，并按規定計算資產轉讓所得或損失。如果交換具有商業實質且公允價值能可靠計量，在會計上確認損益，這與企業所得稅處理一致；如果交換不具有商業實質且公允價值不能可靠計量，在會計上不確認損益，這與稅收處理產生差異，需納稅調整。

（四）將自產、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者

這種行為雖然沒有直接的現金流入，但是滿足會計核算確認收入的條件，因此，這種行為應作為銷售處理，即在貨物分配的當天，企業應按分配貨物的公允價值確認收入計算繳納增值稅。作會計分錄如下：分配貨物：借：利潤分配——應付現金股利或利潤；貸：應付股利。確認收入：借：應付股利；貸：主營業務收入，貸：應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）。結轉成本：借：主營業務成本；貸：庫存商品等。

企業所得稅處理也是要確認收入，同時要結轉產品成本，對企業應納稅所得額無影響。

（五）將自產或委托加工的貨物用于集體福利或個人消費

企業將自產的產品作為福利發放給職工，獲取其提供的勞務服務，滿足可以確認收入的條件。因此應當根據受益對象，按照該產品的公允價值，計入相關資產成本或當期損益。在貨物移送時，應確認收入計算繳納增值稅。作會計分錄如下：移送貨物：借：應付職工薪酬；貸：主營業務收入，貸：應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）。結轉成本：借：主營業務成本；貸：庫存商品等。

企業所得稅處理也是要確認收入，同時要結轉產品成本，對企業應納稅所得額無影響。

三、在會計核算中不作為收入處理的“視同銷售”行為

（一）將自產或委托加工的貨物用于非應稅項目

企業將自產或委托加工的貨物用于非應稅項目，貨物的所有權仍在企業，并未發生轉移，只是資產實物的表現形式發生了變化，不滿足收入確認的條件。因此，不能確認收入，應在貨物移送時，按其計稅價格視同銷售計算繳納增值稅。作會計分錄如下：借：在建工程等；貸：庫存商品等，貸：應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）。

所得稅處理由于資產所有權屬在形式和實質上均不發生改變，可作為內部處置資產，不視同銷售確認收入，不進行納稅調整。

（二）將自產、委托加工或購買的貨物無償贈送他人

此項業務貨物的所有權雖然發生了轉移，但沒有相關經濟利益的流入，或者說相關經濟利益的流入額不確定，不能滿足確認收入的條件。因此，不能確認收入。增值稅規定要視同銷售計算繳納增值稅。作會計分錄如下：借：營業外支出；貸：庫存商品等，貸：應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）。

企業將貨物用于對外捐贈，按企業所得稅實施條例和國稅函[2008]828號文件的規定要視同銷售繳納企業所得稅。對外捐贈業務要按照公允價值視同銷售和捐贈兩項業務來處理。

企業所得稅在年終進行企業所得稅匯算清繳時，要進行納稅調整，確認視同銷售收入（按公允價值），同時結轉銷售成本。另一方面由于企業所得稅法規定企業發生的公益性捐贈支出，在年應納稅所得額3%以內的部分，準予扣除。要看其是否超過年應納稅所得額3%，如果沒有超過，可以在稅前扣除，此時會計和稅收處理一致，不需納稅調整；如果超過則超過部分不能稅前扣除，需納稅調整。

參考文獻

[1]企業會計準則（2006）[S].2007-1-1.

[2]企業會計準則——應用指南（2006）[S].2007-1-1.

篇2

【關鍵詞】經濟業務 會計等式 影響

一.企業在運營過程中可能會發生的經濟業務類別

經濟業務指的是會計要素產生增減變動事項。企業在運營過程中產生的經濟業務是非常多種的，并且不停的進行變化，然而不管是怎么樣的企業的經濟業務對會計等式的影響，主要都是表現為下述的情況：

（1）資產和負債、所有者權益一起增加，會計等式是均等的

（2）資產和負債、所有者權益一起減少，會計等式是均等的

（3）資產間有增加或減少，負債、所有者權益保持原有數目，會計等式是均等的

（4）負債、所有者權益間有增有減，資產保持原有數目，會計等式是均等的

從上述四種經濟業務中能夠得知，不管是會計要素怎么樣地進行變化，會計等式一直是均等的，平衡的。

二.經濟業務對不同會計等式的影響

1.經濟業務對簡單靜態會計等式的影響

較為簡單的靜態會計等式為“資產=權益”。從這樣的視角來看，經濟業務對會計等式的影響進行對比分析，不管是在具體的會計核算和計算當中有多少經濟業務，只要這樣經濟業務的存在是科學的，而且是不違背自然和經濟規律的，其所發生的會計等式改變能夠概括為下述四種。然而這四種變化仍然會保持平衡：第一，是資產、權益一起增加。第二，是資產與權益等額的進行減少。第三，是權益在不變下，資產等額一邊增加，一邊減少。第四，是在資產不變下，權益等額一邊增加，一邊減少。所以，不管是對于初級學習還是高級學習而言，這個等式的把握都是需要推理以及學習其他的因素會計等式的根基和條件。

2.經濟業務對一般靜態會計等式的影響

一般的靜態會計等式通常為“資產=負債+所有者權益”，這個會計等式是全部會計等式中最為經常使用的。然而在這個等式的基礎下，在企業運營過程中，不管是產生哪一種經濟業務，其對會計等式所帶來的影響作用能夠分為下述四個方面，這些都是需要保持會計等式平衡的：第一，是資產和負債、所有者權益一起增加。第二，是資產和負債、所有者權益共同減少。第三，是負債與所有者權益保持不變的情況下，資產內部實施相同的數額的加減。第四，是資產不變，負債和所有者權益實施等額的加減。有上述可得，一般靜態會計等式和簡單靜態會計等式間最主要的差別是簡單靜態會計等式中的權益被分成兩個部分，逐漸變成一般靜態會計等式中的負債和所有者權益，所以，這兩種會計等式在實質上是相同的。

3.經濟業務對動態會計等式的影響

動態會計等式為“資產=負債+所有者權益+利潤或虧損”。和靜態會計等式相較來說，其最大的特性就在于其把本期經濟業務中所產生的收入和費用當作是一個獨立的要素進行列舉，并不是把其所包括在所有者權益內。這樣，是有助于有方位地了解在這個時期內的不同經濟業務所產生的不同會計要素變化的狀況。由于在這個會計等式中關乎到了四種會計要素，所以，在分析經濟業務時，會給會計等式帶來影響時，主要表現為以下四種：

第一，經濟業務僅僅只關乎到會計等式的左邊，就是資產內部產生的增加或減少的變化，會計等式右邊的各種因素是不變的。

第二，經濟業務只關乎到會計等式右邊，左邊資產是沒有變化的，這樣就能夠把經濟業務給會計等式右邊所帶來的影響作用分成九個小類：（1）是負債增減，所有者權益、利潤是不改變的。（2）是所有者權益進行增減活動，負債和利潤保持不變。（3）是利潤項目增減。（4）是利潤因素不發生改變，負債、所有者權益增減。（5）是所有者權益不發生改變，利潤與負債發生相應的增減變化。（6）是利潤因素不發生改變，負債增加、所有者權益減少。（7）是所有者權益不發生改變，負債減少，利潤增加。（8）是負債不發生改變，所有者權益增加，利潤減少。（9）是負債不發生改變，所有者權益減少，利潤增加。

第三，經濟業務對會計等式兩邊引起共同的增加，主要分為下述三種類別：（1）是在利潤不發生改變的情況下，資產和負債共同進行增加，例如：資產方庫存現金的提高到相應的金額，負債方的短期借款就會相應的加大。（2）利潤不發生改變的狀況下，資產與所有者權益共同加大，例如：所有者權益人向企業進行追加投資。（3）是負債條件不發生改變的情況下，資產和利潤共同增加，例如：收回已賣出的貨品款等，這些都是典型的經濟業務的例子。

第四，經濟業務可以使會計等式兩邊等額共同減少，能夠分成下述的三個小類：（1）是利潤不發生的改變的條件下，資產和負債共同減少，比如：運用會計等式中資產方的銀行存款去償還負債方的短期借款。（2）是利潤不發生改變的情況下，資產和所有者權益一起減少，比如：所有者權益人需要收回部分投資金額，是致使這個等式發生變化的經濟業務。（3）是所有者權益不發生改變的情況下，資產與利潤共同減少，比如：用企業的庫存現金支付經營過程中的罰款等。

三、總結

總而言之，經濟業務對會計等式的影響是需要從不一樣的角度進行實施的，在不同角度進行展開時，需要隨時保持會計等式的平衡和均等，務必要保證借貸平衡，通過從經濟業務對簡單靜態會計等式的影響，對一般靜態會計等式的影響以及對動態會計等式的影響這三個方面論述了經濟業務對不同會計等式的影響，有利于對企業的財務報告提供更為正確和客觀的依據。

【參考文獻】

篇3

摘 要 隨著知識經濟時代的日益鄰近，無形資產逐漸成為經濟發展的第一生產要素。傳統無形資產會計體系主要圍繞有形資產進行核算，攤銷核算、報表設計過于簡單。為更好地滿足財務報表使用者的要求，全面、科學、真實地反映企業無形資產價值構成，本文對傳統無形資產會計核算體系進行改進和完善，形成適合于知識經濟條件下的無形資產會計核算體系。

關鍵詞 知識經濟 無形資產 攤銷 創新

Enterprises’ tangible asset accounting in knowledge economy era

Sun Xiaofan Wuhan 430030

Abstract With knowledge economy era drawing near increasingly, intangible assets gradually become the first productive factor of economy development .The system of traditional intangible asset accounting encloses mostly tangible assets. Amortization and report forms designing of intangible assets are too simple. For meeting furthermore the request of report forms users and reflecting the composing of intangible assets in enterprises, the article improves and perfects the system of traditional intangible asset accounting and forms the system of intangible asset accounting for knowledge economy era.

Key words Knowledge economy Intangible asset Disclosure innovation

一、知識經濟的概述

（一）知識經濟的概念

知識經濟誕生于20世紀80年代，原美國總統克林頓第一次使用了知識經濟（Knowledge Econoy）的叫法，它是與農業經濟工業經濟等物質經濟相對應的一個概念。知識經濟是指以現代科學技術為核心建立在以知識和信息的生產傳播使用和消費上的經濟[1]。從20世紀90年代初起，人類的經濟形態快速邁進知識經濟時代，知識已成為所有經濟要素中起主導作用的要素，把人力資源信息和知識作為無形資產資源的認識日益被廣為接受。在知識經濟時代，一個最典型最基本的特征就是知識作為生產要素的地位空前提高，知識廣泛地參透到一切經濟部門中去，而且知識本身也成為一種更加市場化的產品。

（二）知識經濟的特征

1.知識經濟是信息經濟

知識經濟是以信息為基礎的經濟，是建立在知識和信息的生產，分配和使用之上的經濟。信息技術的開發和傳播是知識經濟的關鍵因素。信息經濟是以信息的制造加工傳播和利用為主體的經濟，信息產業成為最受重視發展最快的產業。知識經濟以信息產業為龍頭的高新技術產業為支柱。在知識經濟中，以信息產業為龍頭的高新技術產業，將在整個經濟中的比重大幅度提高，成為帶動整個經濟發展的先導產業和支撐整個經濟的支柱產業。

2.知識經濟是智能經濟

智能經濟是以智力為基礎的經濟。高新技術成果的大量問世，專利發明的激增，計算機軟件的不斷開發和更新換代，咨詢服務業的發展，教育在經濟發展中的決定性作用等都是智能經濟的重要體現。智能經濟是信息經濟與知識經濟相結合的產物，是繼機械工業、電氣工業、信息工業之后人類文明的又一重大進步，而這一進步將帶來人類社會新的智能革命。

3.知識經濟是人才經濟

在知識經濟時代，社會將是一個以知識經濟為主導的知識型社會，科技進步已成為一個國家富強的源泉，知識將代替權力和財富。從世界范圍內來看，凡是經濟發達的國家和地區，經濟的迅猛增長無不是取決于對教育和人才的重視。一個國家、一個民族，擁有大批高素質的人才，就擁有通向21世紀的通行證。沒有知識的人將會被時代淘汰。二戰結束時，日本的國內經濟可以說是千瘡百孔，但日本之所以能發展成為世界經濟強國，與其早早意識到未來的經濟競爭是教育與人才的競爭有著必然的聯系。因此，在知識經濟時代，經濟發展所必需的物質資源、組織資源和人才資源等幾種資源形式中，高水平的人才資源是最重要的。對于一個國家來說，只有具備創新能力的人力資源是最不可復制的，它是構成一個國家可持續競爭優勢的根本所在。

4．知識經濟是無形經濟

無形經濟是與有形經濟相對應的一個概念。有形經濟從本質上看是物質經濟，而無形經濟則是以處理無形經濟資源為主。這一現象的出現與無形資產在社會資產總量中所占的比重日益提高有直接的關系。現代信息技術的發展和信息產業化程度的加快，人才資產日益受到社會的重視，知識產權等無形資產在資產中的份額的增大，使得利用無形經濟資源成為人類創造財富的新途徑。

二、知識經濟條件下無形資產的地位

所謂無形資產是指無實體存在的資本性資產，它們所帶來的企業收益超過一個營業周期。無形資產之所以構成企業的資產，是因為它們使企業擁有某些權利，或是使企業具有競爭能力，并能夠為企業帶來長期收益[2]。

無形資產的積累被看作是維持企業競爭優勢的根本。以美國為例，很多企業中的無形資產的比例已經高達50％-60％。微軟公司對應用軟件作出的重大貢獻使其獲得巨額收入。因此說，無形資產是當今社會的主要生產力要素。加強無形資產的管理是知識經濟對現代企業管理提出的迫切要求。

三、知識經濟條件下無形資產的會計核算方法

知識經濟時代的無形資產管理已經成為企業管理的重要內容,傳統無形資產會計處理方法受到強烈的沖擊。我國現行的無形資產會計準則存在著無形資產的攤銷方法不合理等諸多不足[3]。因此，正確地計量、核算、攤銷及披露無形資產成為提高企業競爭力的重要前提。

（一）無形資產的計量

在知識經濟時代，無形資產計量范圍應該擴大。在我國傳統會計中，無形資產雖有所反映，但一般只有7-8項，而經濟學涉及的無形資產卻有近30項，美國評估公司所涉及的無形資產有20多項，我國實務中運用單項評估和整體評估的也只有十幾項。

一般來講某一項無形資產所給企業帶來的未來經濟利益會大于企業為獲得該項無形資產而付出的代價。企業以取得該項無形資產時的成本，而不是預期的未來經濟利益為基礎對無形資產進行計量，體現了謹慎性原則。

對于其他單位作為資本或合作條件投入的無形資產，應根據合同、協議約定或評估確定的金額作為其成本；對于在企業內部產生的無形資產，如企業自創的專利權、商標權等，在計量成本時應嚴格區分相關支出。

而企業在購置或完成某項無形資產后再發生的后續支出一般都確認為費用。因為后續支出很難確定對未來流入的經濟利益的影響，同時將這些支出分攤至某一項特定的無形資產在實際工作中也是難以操作的，所以這些支出一般直接列為費用。

（二）無形資產的攤銷

無形資產的價值入賬以后，不像勞動對象那樣，隨著一個生產過程而消耗殆盡，價值一次轉移完畢，而是像其他勞動工具那樣，在多個生產周期內發揮作用，并隨著應用和磨損，將其價值逐步地轉移到產品中去，并隨著銷售收入的實現而得到補償。因此，正如有形固定資產需要計提折舊，無形資產的價值也需逐期進行攤銷。

按照使用年限，可將無形資產分為期限型無形資產和攤銷無期限型無形資產兩大類。“無期限”是一個相對概念，指企業在良好運行期間的無期限。若企業面臨倒閉，無期限型無形資產也隨之消失了。對于期限型無形資產，隨著使用，它會像固定資產等有形資產一樣，價值越來越低，因此也稱為價值遞耗類無形資產；而無期限型無形資產，隨著使用會發揮越來越大的效用，因此也稱價值遞增類無形資產。

知識經濟條件下無形資產攤銷方法可分為攤銷與不攤銷兩種情況：

（1）對期限型無形資產項目，在有效使用期限內分期攤銷，計入損益。對于土地使用權、商標權、專利權等，預計使用年限確定且減值風險較低，采用直線法攤銷；對非專利技術等有預計使用年限，但考慮技術進步等因素對其價值的影響呈加速變化的，可采用類似固定資產加速折舊法的“加速攤銷”。

（2）對無期限型無形資產項目，由于它以購入價格作為其入賬價值，但在以后的生產經營過程中很可能會逐漸增值，所以無需進行價值攤銷。

（三）無形資產核算的創新

在知識經濟時代，最大的特點是無形資產的比重越來越大，尤其是高新科技行業，對于無形資產的核算的完善要進一步加強。

1.放寬無形資產核算的范圍

在知識經濟時代無形資產的內容變得豐富多彩，不僅包括傳統的專利權、商標權，還包括ISO9000質量認證、環境管理體系、綠色食品標志使用權等。其中，人力資源也是企業十分重要的無形資產，在知識經濟時代，企業的競爭實質是人才的競爭，企業擁有的人力資源對企業競爭的優勢起決定作用。

2.合理入賬自創無形資產的開發費

傳統模式下的無形資產的入價不夠合理，在新時代對于企業自行開發并依法取得的無形資產將其研究與開發費在發生期全部歸納起來，待開發成功并投入使用時，分期攤銷其價值。這樣處理比較科學，避免拉大賬面價值與實際價值的差距。

3.提高無形資產的比重

知識經濟時代，無形資產的價值越來越重要，對企業的作用也是越來越大。所以，企業應適應形式的發展不斷提高無形資產的比重。可以針對不同的行業分別制定不同的標準。通常意義的工業、農業可以降低標準，對于新興的行業，尤其是知識成分較高、價值作用較大的行業則要提高起比例，只要對于企業的發展有利的方面，我們要積極鼓勵和扶持。

踏入知識經濟時代，我們要適應時展的潮流，對會計尤其是對其中的無形資產要不斷的改革創新，只有這樣才能更好的為我國的經濟建設服務。

參考文獻：

[1] 經濟合作與發展組織(OECD).1996年報告.

篇4

【關鍵詞】新會計準則 經營租賃 激勵 會計處理 稅務處理

在進行經營租賃談判時，為了達成租賃協議，出租人往往會提出一些激勵措施。常見措施包括：后付租金；在租賃初期免租或減租；由出租人補償或承擔承租人重新安置費用、租賃物改良費用等。此外，租賃合同與實際交付租賃物補充合同經常存在差異，之前確認的收入必須不斷調整和沖銷。

2007年，國家財政部頒布了《企業會計準則解釋第1號》（財會[2007]14號文件）。該文件第三條對“出租人對經營租賃提供激勵措施”的會計處理原則進行了規定，主要包括出租人提供免租期及承擔承租人某些費用兩種情況。

在新會計準則下，相關企業如何對經營租賃激勵措施進行有效的會計和稅務處理，成為理論界和業界都十分關注的一個熱點問題。本文對此問題進行了一些探討，并提出四點具體的建議。

一、后付租金的會計及稅務處理

目前，支付經營租賃租金的方式分為即付、預付和后付三種。從減少資金占用，提高資金周轉率的角度來考慮，多數承租人愿意采用后付租金（即租賃期滿再支付租金）的支付方式。為了促進租賃協議的達成，在經營租賃業務談判時，出租人有時也會同意采取此種方式。

從出租人角度看，對于后付租金方式下收取的租金應通過“應收賬款”科目進行會計核算。此外，由于租賃物的產權沒有發生變動，因此，日常維修費用原則上應由出租人支付。對于這些維修費，出租人應通過預提或直接計入當期損益的途徑進行處理，并在租期內相應調整租賃成本。如果是大修，則應對固定資產的賬面價值、折舊年限及折舊率進行相應的調整。

承租人對于后付租金的情況可通過“應付賬款”科目進行核算，以在租期內平均分攤所支付的租金。

關于后付租金的稅務處理問題，《國家稅務總局關于貫徹落實企業所得稅法若干稅收問題的通知》（國稅函[2010]79號文件）規定，根據《企業所得稅法實施條例》第十九條的規定，企業提供固定資產、包裝物或者其他有形資產的使用權取得的租金收入，應按交易合同或協議規定的承租人應付租金的日期確認收入的實現。企業應納稅所得額的計算，以權責發生制為原則。由于合同約定租賃期間屆滿時支付租金，這種“租賃期間屆滿時支付租金”的付款時間約定條款就是《營業稅暫行條例實施細則》中規定的索取款項的法律憑據。出租人既沒有收訖營業款項，又沒有取得索取營業款項的憑據的條件下，根據《營業稅暫行條例》的規定，出租人不確認營業稅納稅義務。

舉例說明：2010年，A公司將其擁有的固定資產租賃給B公司使用，雙方簽訂合同約定租賃期3年，租金50萬元/年，共計150萬元。合同約定租賃期間屆滿時B公司一次性支付全部租金，A公司于2012年12月一次性收取了3年的租金150萬元。在此情況下，A公司2010年和2011年通過年度納稅申報表附表三《納稅調整項目明細表》第5行調減應納稅所得額50萬元，2012年則調增應納稅所得額100萬元，并一次性確認150萬元租金收入的營業稅納稅義務。

二、免租期的會計及稅務處理

關于免租期的會計處理，《企業會計準則解釋第1號》有明確的規定：對于租金收入，出租人應在租賃期內各個期間按照直線法確認為當期損益，如果使用其他方法更為系統合理的，也可采用其他方法。在免租期內，應確認租金費用，同時出租人每年按應確認的租金收入借記“應收賬款”科目，貸記“租賃收入”或“其他業務收入”科目。具體計算公式為：每年確認的租金收入=應收租金總額/租賃年數。（取消分段）這部分應收款項如果涉及金額較大，則還應在附注中對于“尚未到期”作出說明，并披露合同約定的到期收款日。同時，這類應收款項的信用風險不大，不能與一般長賬齡應收款項采用相同的壞賬準備計提比例。

從承租人角度來說，則應將租金總額在租賃期內按直線法或其他合理的方法進行分攤。即承租人應將所得租金分攤在整個租賃期內，而不是在非免租期內進行分攤。在免租期內，每年確認的租金費用借記“管理費用”或“制造費用”科目，貸記“應付賬款”科目。具體計算公式如下：租賃期內每年確認的租金費用=應支付租金總額/租賃年數。

關于免租期的稅務處理，從出租人角度來說，根據《企業所得稅法實施條例》第十九條規定，租金收入應按照合同約定的承租人應付租金的日期確認收入的實現，其金額應按照合同約定的金額全額確定。免租期內，出租人確認了租金收入但沒有實際收到租金，也沒有開具租金發票，因此應按當年確認的租金收入調減應納稅所得額。在收到租金之后，則按當年確認的租金收入與實收租金的差額來調整應納稅所得額。從承租人角度來說，由于實際并沒有支付租金但已確認租金費用，因此，根據《企業所得稅法》第十一條和第十三條第二款、《企業所得稅法實施條例》第四十七條和第六十八條的相關規定，計稅時應按確認的租金費用金額調增應納稅所得額。當免租期結束之后，按確認的租金費用與實際支付租金的差額調整應納稅所得額。

三、售后租回交易的會計及稅收處理

售后租回交易，也稱回租，是指賣方（承租人）將一項資產出售后，又將該項資產從買方（出租人）那里租回。在此交易方式下，資產的原所有者（承租人）在保留對資產的占有權、使用權和控制權的前提下，將固定資產轉化為貨幣資本，在出售時可取得全部價款的現金，而租金又是分期支付的，從而獲得了寶貴的流動資金，而資產的新所有者（出租人）也因此獲得了一個風險小、回報有保障的投資機會。

由于在售后租回交易中資產的售價和租金相互關聯，一般是以一攬子方式談判和一并計算的，因此，該資產的出售與租回實際上是同一筆業務。出售資產的損益應分期攤銷，而不應確認為出售當期的損益。售后租回交易被認定為經營租賃的，售價與資產賬面價值之間的差額應當予以遞延，并在租賃期內按照與確認租金費用相一致的方法進行分攤。

關于售后租回交易的稅務處理，《企業所得稅法》及其《實施條例》中沒有專門的規定。按照國家稅務總局《關于做好2009年度企業所得稅匯算清繳工作的通知》（國稅函[2010]第148號文件）中“有關企業所得稅納稅申報口徑”的規定：“企業所得稅法規定不明確的，在沒有明確規定之前，暫安企業財務、會計規定計算。”因此，對于此項業務，企業計算所得稅時應不作納稅調整。一般來說，采用售后租回方式銷售商品的，收到款項應確認為負債；售價與資產原計稅基礎的差額，應當采用合理方式分攤，調整折舊或租金費用。有確鑿證明認定屬于經營租賃的售后租回交易是按公允價值達成的，銷售的商品應按售價確認收入。

四、出租人為承租人承擔某些費用的會計及稅務處理

由出租人補償或承擔承租人重新安置費用、租賃物改良費用等，是十分常見的經營租賃激勵措施。在此方式下，出租人應將該費用從租金收入的總額中加以扣除，再按照扣除后的租金收入余額在租賃期內進行分配。出租人發生的初始直接費用應計入當期損益。所謂初始直接費用，是指在經營租賃談判和簽訂合同期間所發生的手續費、咨詢費、法律費和廣告費等，應計入當期損益；如果金額較大，還應資本化，在租賃期內按照與確認租金收入相同的基礎分期計入當期損益。具體計算公式如下：出租人每年確認的租金收入=（合同約定的租金總額—出租人為承租人承擔的費用）/租賃年數；承租人每年確認的租金費用=（應支付租金總額—出租人為承租人承擔的費用）/租賃年數。

在稅務處理方面，出租人應將該費用自租金收入總額中扣除，按扣除后的租金收入余額在租賃期內進行分配，并計算應納稅所得額。從承租人方面來說，按照國家稅務總局《關于做好2009年度企業所得稅匯算清繳工作的通知》（國稅函[2010]第148號文件）的規定，此項業務計算所得稅時也不作納稅調整。

參考文獻

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篇5

一、IEPS征求意見稿的背景及內容

在督導者指導下的一段實務經歷使實習生將正規教育中學到的知識和實際工作經驗結合起來，有利于其更深地理解、掌握職業會計師應具備的才能和勝任能力。IAESB早已意識到實務經驗的重要性：2003年10月頒布的《國際教育準則第5號――實務經驗要求》(International Education Standard 5―Pracatical Ex-pefience Requirements，以下簡稱“IES5”)中就規范了各會員團體對其會員在成為職業會計師之前要求具備的實務經驗，而這份IEPS征求意見稿旨在為IFAC會員團體實施IES5《實務經驗要求》提供指南，同時也涉及實施IES7《職業后續發展：終身學習和職業勝任能力后續發展計劃》和IES8《審計專業人員勝任能力要求》的相關問題。

IEPS征求意見稿由兩部分構成。第一部分就如何滿足IES5中實務經歷的要求提供操作指南。該部分闡述了會員團體如何使實習生在成為合格會計師時達到最低三年實務經驗的要求，并推薦使用產出法(output-based approach)來評價實習生在該期間獲取的勝任能力。第二部分為會員團體達到IES5有關實習期間監控實習生的要求提供幫助，具體包括督導者的角色、實務經驗記錄和評價以及與雇主一起有效地工作等內容。

二、IEPS征求意見稿的重要建議

IEPS的作用在于幫助IFAC會員團體在培養職業會計師過程中應用公認良好做法。這份IEPS征求意見稿主要：是為配合IES5而的，本文就其中比較重要的建議予以介紹。

(一)初始職業發展　這份征求意見稿首次引入了“初始職業發展”(initial professional development，以下簡稱“IPD”)的概念。它主要指的是資格前的培訓活動，通過這些活動，實習生能夠獲取和展現成為職業會計師所需的勝任能力。在資格前階段通過實務經歷培養勝任能力即可視為“IPD”。這是一名會計師在職業生涯里持續學習的第一個階段。在資格后階段，就依靠“繼續職業發展”(continuing professional development，以下簡稱“CPD”)保持和提高勝任能力。IPD和CPD有許多共同點，包括：兩者都重視培養勝任能力以達到準則要求；有效評價以往表現在兩者中都占有很重要的地位；都包含雇主為雇員建立勝任能力框架和貫穿于資格前、后兩階段的雇員發展制度；實習生和職業會計師在學習過程中養成反省的良好習慣。因此，會員團體可以考慮建立一個綜合的貫穿資格前、后兩階段的職業發展制度。

(二)滿足IES5要求的綜合法　IES5對一段實務經歷的要求有以下兩點：一是各種投入標準，其中包括成為職業會計師之前最低三年實務經驗的要求；二是衡量產出的要求，如要求實習生展現獲得的勝任能力。IEPS征求意見稿建議會員團體運用綜合法滿足IES5的要求――規定最低三年實務經驗，同時使用產出法評價實習生在該期間發展的勝任能力。具體來說，會員團體可以通過很多方式來解讀“三年實務經驗”。例如：要求實習生在該期間獲取一系列工作領域的經驗；要求實習生在該期間獲取與將來職業方向直接相關的工作經驗；要求實習生在規定期間內完成一定小時數或天數的實習以達到最低三年實務經驗的要求等。此外，會員團體還可考慮承認實習生在其他組織的項目中獲取的實務經驗，以及把兼職和志愿工作也視為實務經歷的一部分。

所謂產出法，是指要求實習生通過成果來證實其在實習結束時已達到合適水平的勝任能力。使用產出法時，雖然提出、衡量以及確認勝任能力富有挑戰性，但卻允許實習生證實其專業知識、技能、職業價值、道德和態度。采用產出法的會員團體應要求實習生提供定期證據來證明相關勝任能力的保持和發展。這些證據應當已經由足夠的原始資料客觀證明，并將被會員團體使用有效的勝任能力評估方法進行評價。

(三)實務經驗框架　會員團體按照IES5第17段所涉及的領域建立一個實務經驗框架。良好做法表明會員團體應確保實習生獲得充分的實務經驗以培養和證實其在那些領域的勝任能力。IEPS征求意見稿提出一個實務經驗的樣本框架，主要包含六個方面，除專業技能外，其余劃分為三個層次，具體如下：一是責任意識，是指以不斷提高的責任水平來工作，包括匯集信息、分析與選擇、在實際工作環境中運用知識和技能。二是商業意識，是指了解相關組織，它怎樣開展業務及其經營環境，包括了解相關組織，其所在行業和市場狀況，與之相關的經營風險及經營環境；分析相關組織的環境、結構、經營目標以及經營環境；嚴格評價業績表現，提出改進建議，并遵循有關報告要求。三是職業價值、道德和態度，是指識別問題，運用知識和經驗評價背后的涵義并作出決定和建議，包括通過一些中肯的問題、有益的疑問，鑒別問題，培養探究性思維；識別關鍵問題并了解不同行動背后的涵義；在實際工作環境中訓練道德敏感性和判斷能力，運用職業價值、道德和態度。四是技術知識，是指將會計工作與商業活動聯系起來的能力，包括了解工作的技術基礎和內容；將理論研究與實際工作結合起來，了解技術知識對工作的影響范圍；在實際工作環境中運用技術知識。五是信息技術，是指實習生要展現出一定的IT知識和IT控制水平，包括了解一般的與會計師工作相關的IT和IT控制問題，及其對組織和經營環境的影響；分析IT與IT控制的系統和流程，了解其變化對組織的影響；運用IT、IT控制、用戶知識和技能，提出改進建議。六是專業技能。IES3《專業技能》將其分為五類：智力技能、技術和功能技能、個人技能、交際和交流技能、組織和商業管理技能。在實務經歷期間，所有層次的實習生均需培養其專業技能達到適應工作的水平。

(四)督導者的職責和會員團體的督導程序　督導者的責任因實習生和其自身所處環境的不同而各異。然而，良好做法表明所有的督導者都應做到：了解實習生的工作和需要；定期檢查實習生的實務經歷成果；為實習生創造獲取不同經驗的機會；定期與實習生進行有效地交流，適時與其經理進行交流；適當地監督、指導、勸告及評價實習生；依據實習生的實務經歷提供反饋意見，并評價其勝任能力；及時向會員團體報告實習生在三個方面的評價(道德判斷的運用情況、日常行為表現以及專業知識和技能的掌握情況)。

IEPS征求意見稿還建議會員團體建立一個正式的督導程序，基本要素包括：(1)辨認潛在的督導者。IFAC會員團體應鼓勵合適的會計師(包括退休人員)志愿成為督導者，鼓勵雇主在其組織內尋找督導者。實習生可以自己聯系組織內的可以成為督導者的人，管理機構也可直接指定督導者。(2)指定、批準和訓練督導者。會員團體應建立標準使其能夠選擇、訓練最合適的督導者。并征求意見稿中給出解說性的標準。(3)監控督導者。會員團體可以通過定期地訓練和評估督導者、從實習生那里獲取督導者表現的反饋信息等形式對督導者進行監控，以確保督導者能符合有關知識、技能和職業聲譽的標準，持續地監督、指導、勸告、評價實習生。(4)替代性督導安排。IAESB承認在實習生的工作場所并不是常常有合格的督導者，特別是在中小規模的企業和公司部門。出現這種情況時，會員團體應考慮進行替代安排，包括指定符合標準的遠程督導者，或者從那些為雇主提供專業服務的人中尋求支持，如會計師和商業顧問。

(五)“注冊雇主”計劃 IEPS征求意見稿建議會員團體制訂一個“注冊雇主”計劃，參與該計劃的雇主能為實習生提供獲取實務經驗的支持性環境。會員團體可鼓勵雇主為實習生的IPD采用四項基本原則：與督導者、實習生一起確認實習生的發展需要；提供合適的實務經驗滿足實習生的發展需要，包括滿足會員團體的實務經驗要求；監控實務經歷，通常由雇主、會員團體共同指定的督導者來承擔這一任務；至少每年評價一次實習生及其發展需要。當然，會員團體應相應建立一個監控系統，確保雇主能為實習生提供一個持續的合適的環境。監控手段包括與雇主代表面談、復核雇主的文件和培訓紀錄及從督導者和實習生那里獲取相關信息。如果一位雇主不再能夠提供相關的環境，或不能遵守該計劃的原則和規則，就應取消其“注冊雇主”的身份。

三、IEPS征求意見稿的借鑒作用

IFAC會員團體在制定其教育和發展計劃時不僅應考慮國際教育準則，還應考慮實務公告中提及的建議。對照我國的現實，IEPS征求意見稿有許多可取之處。

(一)充分認識實務經驗的重要性　IAESB主席Henry Sayville稱：“一段時間的實務經驗是職業會計師教育的一個重要部分，它有助于職業會計師鍛煉和證明其所需要的技能。它不僅可以使學員證明他們不僅擁有充分必要的理論知識，而且能夠在其職業生涯的日常工作都運用這些知識”。會計師通過考試可以證明是否已獲取執業時所必需的基本知識，但并不能說明在實際工作中能熟練地將這些知識加以運用，更不能說明其已經具有完全的勝任能力。要求會計師獲取實務經驗的核心目的是為了發展其專業勝任能力并達到一名合格職業會計師的水平。目前，美國、加拿大、法國以及我國香港等地都將實務經驗作為注冊會計師資格的重要組成部分，而且這方面的要求實質上已經達到了國際標準。而我國規定非執業會員應在獲取兩年審計工作經驗之后可轉為執業會員。該規定未達到IES 5中最低三年實務經驗的要求，而且沒有涉及工作經驗的廣度和深度，實務經驗的重要性沒有得到充分地認識。